» Аналитика Начало » Анализи

Вътрешен контрол на организацията и въпроси за оценка на нейната ефективност

Въпросите за организацията на вътрешния контрол в стопанските субекти на определени организационни и правни форми се регулират от следните законодателни актове на Руската федерация:

  1. Федерален закон № 208-FZ от 26 декември 1995 г. "За акционерните дружества", параграф 1 от член. 85;
  2. Федерален закон от 08.02.1998 г. № 14-FZ "относно дружествата с ограничена отговорност", т. 1, чл. 47;
  3. Федерален закон № 41-FZ от 08.05.1996 г. "Относно производствените кооперации", параграф 1, член. 18;
  4. Федерален закон от 08.12.1995 г. №193-ФЗ "Относно земеделското сътрудничество", ал. 1 от чл. 30.

Следва да се отбележи, че в текстовете на тези законодателни актове са определени концепциите за "вътрешен контрол" и "одит". Съдържанието на тези понятия е много близко един от друг, което се потвърждава от параграф 18.1 от информацията на Министерство на финансите на Русия № PZ-11/2013 .

Като се има предвид това, което беше казано по-рано, можем да заключим, че е необходимо да се регулират и определят отговорностите във вътрешния контрол на икономическия агент в административната информация.

Вътрешният контрол е процес, целящ постигането на достатъчно доверие, което дадена икономическа единица осигурява: ефективността и ефективността на своите дейности, включително постигането на финансови и оперативни показатели, безопасността на активите; Надеждност и навременност на счетоводното (финансово) и друго отчитане; Съответствие с приложимото законодателство, включително когато правите бизнес и счетоводство.

Понастоящем методологията за вътрешен контрол, както и методологията за оценка на ефективността на вътрешния контрол, не са законно установени и са обект на изследвания от много учени и специалисти, включително от РА. Alborov [1], V.B. Ivashkevich, N.N. Horohordin [10] и V.G. Широбоков [9].

За съжаление не всички икономически субекти, особено компаниите от сегмента на малкия бизнес, вече разполагат с услуги за вътрешен контрол. В същото време, в тези дружества, в които се организира вътрешният контрол, често се извършва анализ на нейната ефективност.

Вътрешният контрол е една от основните функции на ръководството , при отсъствието на които е невъзможно ефективното управление на стопанска единица. Това е вътрешен контрол, който позволява разработването и внедряването на решения за ефективно използване на ресурсите. Процесът на управление на финансовата и икономическата дейност също може да се характеризира като взаимосвързано, еднократно или периодично целенасочено въздействие на всички свои функции върху обекта и като процес, осъществен във временен аспект и в пространствена йерархия.

Системата за управление на всеки икономически субект е неразривно свързана със счетоводните и контролните системи. Наличието на счетоводство и контрол в корпоративното управление се обяснява с необходимостта от генериране на информация за всеки факт от икономическия живот, включително свързаните с използването на материални, трудови и финансови ресурси, което дава възможност за подобряване на ефективността на финансовата и икономическата дейност на стопанската единица.

Трябва да се отбележи, че не всички групи потребители имат равен достъп до информация, формирана от вътрешен контрол и счетоводни услуги. По правило неограниченият достъп до информация може да се управлява от администрацията, частично - от собствениците. Ето защо вътрешният контрол трябва да бъде организиран така, че да осъществи възможността за предоставяне на необходимата информация за целите на управлението на различни нива на йерархията с различни изисквания за нейната пълнота, форма и съдържание. Вътрешният контрол в системата за управление на стопанска единица може да функционира ефективно само във връзка с други управленски функции. Свързването на контролните, счетоводните и аналитичните процеси позволява най-доброто решение на проблема с управлението на информацията.

Взаимодействието на правомощията на контролните органи се осъществява чрез функцията за управление на стопанската единица, която е достатъчно добре разкрита в работата на S.R. Kontsevaya, V.A. Karasev и N.K. Костенкова [6]. Взаимодействието на управленските функции, отразени от тези учени в тяхната работа под формата на схема (Фигура 1).

Фигура 1. Връзката между управленските функции на търговската организация при осъществяване на контрола

Взаимосвязь функций управления коммерческой организации при осуществлении контроля

По този начин взаимното влияние на управленските функции е неоспоримо, което трябва да бъде посочено в хода на оценката на ефективността на вътрешния контрол на организацията.

Целта на вътрешния контрол се определя от всеки икономически субект самостоятелно. По този начин според информацията на Министерство на финансите на Русия № PZ-11/2013 вътрешният контрол помага на икономическия субект да постигне целите си и трябва да гарантира, че се предотвратяват или откриват отклонения от установените правила и процедури, както и изкривявания в счетоводните данни, счетоводните (финансовите) и други отчети. Изпълнението на контролните действия е невъзможно без да се обмислят неговите компоненти.

В тази информация Министерството на финансите на Руската федерация, като основни елементи на вътрешния контрол на икономическата единица, прави разграничение между:

  • Контролната среда;
  • Оценка на риска;
  • Процедури за вътрешен контрол;
  • Информация и комуникация;
  • Оценка на вътрешния контрол.

Анализът на гореспоменатия документ и работата на отделните специалисти дава възможност да се генерират данни за характеризиране на елементите на вътрешния контрол, включително използването на ресурсите на организацията, които са систематизирани в таблица. 1.

Таблица 1. Характеристики на елементите на системата за вътрешен контрол
Контролната среда Оценка на риска Процедура за вътрешен контрол Информация и комуникация Оценка на вътрешния контрол
Набор от принципи и стандарти на дейност на икономическа единица Процесът на идентифициране и анализ на рисковете Действия, насочени към минимизиране на рисковете, които засягат постигането на целите на икономическата единица Осигурява функционирането на вътрешния контрол и способността за постигане на поставените цели Тя се извършва по отношение на елементите на вътрешния контрол, за да се определи тяхната ефективност и ефективност, както и необходимостта от промяна
Целесъобразността. Своевременност. Ефективност. Обективност. Системно. Поверителност. Гъвкавост. лекота Началото и съществуването. Пълнотата. Права и задължения. Оценка и разпространение. Представяне и разкриване Документирането. Потвърдете съответствието между обектите (документи) или тяхното съответствие с установените изисквания. Разрешаване на сделки и сделки, потвърждаващи допустимостта на тяхната комисионна. Съчетаване на данни. Определяне на правомощията и ротация на задълженията. Процедури за наблюдение на действителната наличност и състояние на съоръженията, включително физическа сигурност, ограничение на достъпа, инвентаризация. Надзор, който осигурява оценка на постигането на определени цели или показатели. Процедури, свързани с компютърна обработка на информационни и информационни системи Информационни системи на икономическата тема. Разпространение на информация Мониторинг на вътрешния контрол. Периодична оценка на вътрешния контрол

Следва да се отбележи, че в елементите на вътрешния контрол въпросът за оценка на ефективността на вътрешния контрол, както за целите на управлението, така и за целите на независимия одит на финансовите отчети, не е достатъчно развит. Вследствие на това няма методологична база, която да позволява на компаниите да извършват ефективна работа по грешки и да влияят върху приемането на управленски решения. Поради това за целите на управлението на стопанските субекти е най-важно и необходимо да се формулира система от показатели и критерии за оценка на ефективността на вътрешния контрол върху използването на ресурсите, включително материални, трудови и финансови.

Друг проблем е липсата в Русия на общи критерии за оценка на ефективността, което се обяснява с липсата на стандарти за вътрешен контрол или с недостатъчното им развитие. Като R.O. Костирко, въпросът за оценката на качеството на дейностите на вътрешните контролни субекти е усложнен от факта, че "в икономическата литература не се развиват достатъчно въпроси на теорията за ефективността на контрола и обобщаването на характеристиките на нейното качество". За да се оцени ефективността на вътрешния контрол, местните учени предлагат използването на отделни частни показатели, а предложените препоръки, насочени към повишаване на ефективността на контрола, са от местно естество. Съществуващите методи за оценка на ефективността на вътрешния контрол са ограничени до оценката на ефективността на вътрешния контрол, дължаща се на намаляване на риска [11].

През последните години се обърна повече внимание на вътрешния контрол на международно равнище. Резултатът от тази работа е разработването на редица документи, които се опитват да идентифицират, оценят, опишат и идентифицират области за подобряване на вътрешния контрол. Кратко описание на отделните документи е представено в Таблица. 2.

Таблица 2. Характеристики на моделите за вътрешен контрол
Документът (моделът) Кратко описание
Стандартът "Цели на контрола при използването на информационните технологии" (Контролни цели за информационни и свързани технологии, COBIT) Разработена от Асоциацията за контрол и контрол на информационните системи на ISACA (Контролни цели на информационната система за информационни технологии и свързаните с тях технологии). Съдържа инструменти за пълно и ефективно изпълнение на задълженията за контрол на сигурността на информационните системи
"Доклад за контрол на достъпа до сигурността (SAC)" Изготвен от Изследователския институт на Института за изследване на вътрешните одитори - Auditability and Control Systems. Предоставя обяснения за вътрешните одитори относно контрола и одита на информационните системи и технологии
Доклад "Вътрешен контрол: интегриран подход" ( модел COSO - Комитет на спонсориращите организации на комисията "Treadway") Изготвен от Комитета на спонсориращите организации на Комисията на Trideea (Комитет на спонсориращите организации на Вътрешния контрол на комисията Treadway - Интегрирана рамка). Съдържа препоръки към ръководството относно оценката, описанието и подобряването на системите за контрол
Индикация за прегледа на структурата за вътрешен контрол при одита на финансовите отчети (Изявление за одиторските стандарти 55, SAS 55) Одобрен от Американския институт на дипломираните експерт-счетоводители ("Институция на дипломираните експерт-счетоводители"), изменен по-късно (SAS 78). Документите по SAS 55 и SAS 78 предоставят указания на външните одитори относно въздействието на вътрешния контрол върху планирането и провеждането на одита на финансовите отчети на предприятието

Източник: Сравнение на концепциите за вътрешен контрол

Тъй като изброените документи са разработени от различни органи за различни целеви групи, някои несъответствия са възможни между тях. Всеки документ обаче се фокусира върху вътрешния контрол и конкретна целева група. Сравнението на документите показва, че всеки от тях използва идеите на предишни документи.

Обръща се внимание на сравнението на понятията за вътрешен контрол, които се съдържат на уебсайта Bankir.ru (Таблица 3).

Таблица 3. Сравнителен анализ на концепциите за вътрешен контрол
критерий за сравнение Регулаторен документ
COBIT ВАС COSO SAS 55/78
Основна целева група Мениджмънт. Потребители. Одитори на информационни системи Вътрешни одитори управление Външни одитори
Вътрешен контрол Цели процеси, включително норми, процедури, техники и организационни структури Цели процеси, подсистеми и хора Процесът Процесът
Организационни цели на вътрешния контрол Ефективни и ефективни операции. Поверителност, целостта и достъпността на информацията. Надеждно финансово отчитане. Съответствие със закони и разпоредби Ефективни и ефективни операции. Надеждно финансово отчитане. Съответствие със закони и разпоредби Ефективни и ефективни операции. Надеждно финансово отчитане. Съответствие със закони и разпоредби Надеждно финансово отчитане. Ефективни и ефективни операции. Съответствие със закони и разпоредби
Компоненти или области Зони: планиране и организация; Придобиване и внедряване; Доставка и поддръжка; Мониторинг на Компоненти: контролна среда; Ръчни и автоматични системи; Контролни процедури Компоненти: контролна среда; Управление на риска; Контролни действия; Информация и комуникация; Мониторинг на Компоненти: контролна среда; Оценка на риска; Контролни действия; Информация и комуникация; Мониторинг на
фокус Информационни технологии Информационни технологии Цялата организация Финансови отчети
Оценка на ефективността на вътрешния контрол За определен период от време За определен период от време Време За определен период от време
Отговорност за вътрешния контрол ръководство ръководство ръководство ръководство

Оценката на ефективността на вътрешния контрол трябва да започне с организацията му, тъй като само една добре организирана система може да бъде ефективна. Съвсем подробни изисквания за организацията на вътрешния контрол са изложени в вече споменатата информация на Министерство на финансите на Русия № РЗ-11/2013.

Системата за вътрешен контрол върху използването на ресурсите не може да бъде ефективна без ясно очертани правомощия на контролните органи на стопанската единица. Очертаването на контролните правомощия на звената е вътрешен въпрос на всяка организация и изцяло зависи от взаимодействието между корпоративното управление, системата за управление на риска и вътрешния контрол. Организацията на ефективно взаимодействие между звената, участващи в управлението, е друг проблем при оценката на ефективността на вътрешния контрол. Схемата за взаимодействие между отделенията на стопанския субект при прилагането на контролни мерки е показана на фиг. 2.

Фигура 2. Взаимодействие между компетенциите (органите) на контролните звена на организацията

Взаимодействие компетенций (полномочий) контрольных подразделений организации

При формулирането на методология за оценка на ефективността на вътрешния контрол е необходимо да се формулират ясно методите за нейното провеждане в зависимост от целите, определени от корпоративното ръководство. Следователно мерките за контрол може да варират. Същевременно списъците с процедури за оценка на ефективността на вътрешния контрол, прилагани във всяка дейност, ще бъдат сходни:

  • Контрол и одобрение на документи;
  • Проверка на аритметичните записи;
  • Поддържане и проверка на аналитични доклади;
  • Подготовка и одобряване на отчети, както и докладване на ръководството.

При оценката на ефективността на вътрешния контрол, йерархична "стълба" от методи и методи за оценка, показана на Фиг. 3.

Фигура 3. Йерархия на методите и методите за оценка на ефективността на вътрешния контрол

Иерархия приемов и способов оценки эффективности внутреннего контроля

Процедурите за вътрешен контрол са действия, насочени към минимизиране на рисковете, които оказват влияние върху способността за постигане на целите на икономическата единица.

Провеждат се интервюта с персонала на стопанския субект, за да се оценят неговите знания и квалификации, както и да се получи информация за процедурата за осъществяване на фактите за икономическия живот и функционирането на вътрешния контрол. Наблюдението на изпълнението на факти от икономическия живот и упражняването на вътрешен контрол може да потвърди факта на неговото съществуване и ефективност. Аналитичните техники се използват, когато е необходимо да се разпределят формализирани показатели за оценка на вътрешния контрол.

Проверката на доказателствата за вътрешен контрол и резултатите от него се прилага в случай, че неговите резултати са документирани.

Провеждането на процедура за вътрешен контрол се извършва повторно, ако всички други методи не дадат достатъчно доказателства за ефективността на вътрешния контрол и не е налице неговата документация.

Становището на одитора, което се формира при оценката на ефективността на вътрешния контрол, служи като основа за вземане на каквито и да било решения, основаващи се на него.

Според авторите резултатите от оценката на ефективността на вътрешния контрол трябва да бъдат документирани. Няма специални изисквания за финализиране на окончателния документ въз основа на резултатите от оценката на вътрешния контрол. Същевременно трябва да се отбележи, че изготвеният документ трябва да бъде достатъчен и подходящ и да отговаря на следните критерии: простота; видимост; яснота; Неутралност на информацията и т.н.

Препоръчително е да се направи оценка на вътрешния контрол въз основа на следните изисквания за провеждане на контролни дейности: пропорцията на примерни документи или обекти на контрол; Разумността на разкритите отклонения; рассмотрения возможных причин возникновения ошибок; разработки рекомендаций по исправлению ошибок; оценки влияния ошибок на принятие управленческих решений (риски неэффективности управленческих решений, причиной которых являются не выявленные ошибки).

На основании данных критериев контрольные показатели следует обобщить на специальном контрольном листе. Оценка внутреннего контроля осуществляется в процентном соотношении. 100% присваивается в случае, если проверены все документы и отсутствуют какие-либо замечания по результатам контроля. Соответственно, ноль процентов присваивается, если контрольные мероприятия по какому-либо направлению не проводились.

Фрагмент подобного контрольного листа

Как видно из указанного файла, в п. 1 контрольного листа результат оценки в 80% получен следующим путем:

  • контрольным действиям подверглись 100% имеющейся выборки (документов) в части регламентации внутреннего контроля;
  • проверяющие при проведении внутреннего контроля представили рекомендации по устранению нарушений;
  • специалисты службы внутреннего контроля решили, что 80% рекомендаций выполнимо и эффективно.
Итого 80% (80% x 100%).

На основании данных, изложенных в контрольном листе, необходимо провести оценку эффективности внутреннего контроля организации на основе профессионального суждения лица, осуществляющего оценку эффективности. Как отмечают в своих работах Н.В. Генералова и С.Н. Карельская, одно из наиболее часто цитируемых определений «профессиональное суждение» представлено Л.З. Шнейдманом:

Профессиональное суждение – это мнение, заключение, являющееся основанием для принятия решения в условиях неопределенности. Оно базируется на знаниях, опыте и квалификации соответствующих специалистов [3].

В статье [5] отмечено, что «профессиональное суждение можно охарактеризовать как обоснованное мнение профессионального бухгалтера, высказанное в условиях неопределенности при квалификации, стоимостном измерении, классификации и оценке значимости фактов хозяйственной жизни для целей бухгалтерской отчетности, основанное на доступной, на данный момент времени полной, достоверной и объективной информации, а также особенностях функционирования хозяйствующего субъекта». По мнению авторов, с точки зрения оценки внутреннего контроля никто не сможет характеризовать внутренний контроль более достоверно, чем профессиональный бухгалтер или аудитор.

Если учесть требования, предъявляемые к внутреннему контролю, то можно сформулировать отдельные подходы к стандартизации качества оценок для формирования профессионального суждения проверяющего:

  • обоснованность профессионального суждения (основывается на документированных и подтвержденных результатах);
  • непротиворечивость (полученные данные оценки эффективности не противоречат другой релевантной информации);
  • системность (оценка эффективности основана на системе показателей и критериев, закрепленных внутренними документами в организации);
  • соблюдение приоритета экономического содержания перед формой (возвышение экономической информации над правовой в ходе оценки системы внутреннего контроля);
  • объективность (всестороннее рассмотрение критериев и показателей оценки эффективности системы внутреннего контроля экономического субъекта).

Порядок проведения оценки внутреннего контроля целесообразно закрепить в локальном нормативном акте организации. Это может быть как учетная политика, так и отдельный документ, например положение о внутреннем контроле, наиболее рациональным представляется формирование второго документа.

В положении о внутреннем контроле организации должны быть закреплены внутренние принципы проведения проверок фактов хозяйственной жизни и других объектов бухгалтерского учета, отраженные в 402-ФЗ и иных федеральных стандартах бухгалтерского учета. Разработка внутренних стандартов контроля требует существенных затрат труда и финансовых ресурсов.

В положении о внутреннем контроле организации либо в другом локальном акте экономического субъекта необходимо определить те показатели, которые проверяющий будет использовать для оценки эффективности внутреннего контроля. Так, для крупных организаций предпочтительным видится создание отдельного стандарта, для малых и средних предприятий - введение отдельного параграфа. Помимо этог о, менеджменту организации очень важно проводить работу, направленную на повышение качества внутреннего контроля. Целесообразно осуществлять дополнительные мероприятия: опрос работников, анализ архивных данных и проведение статистических исследований, в рамках которых может анализироваться процент правильно оформленных документов, процент претензий инспекции Федеральной налоговой службы (ИФНС), которые удалось отстоять в рамках досудебного оспаривания решений, и пр.

Экономическому субъекту необходимо проводить работу, направленную на интеграцию отдельных компонентов внутреннего контроля в единую среду и единое информационное поле. Все функции контролирующих подразделений должны быть четко определены (закреплены в локальном акте, отражающем их взаимодействие и функции) и дополнять друг друга, создавая единое защитное пространство. Кроме этого, представляется целесообразным создать единую автоматизированную систему по контролю за рисками, включая единую базу рисковых событий экономического субъекта. Последнее, несомненно, будет способствовать предотвращению рисков и повышению эффективности функционирования внутреннего контроля экономического субъекта. Для оценки эффективности внутреннего контроля целесообразно, по мнению авторов, использовать тесты, разработанные профессором Р.А. Алборовым [1] и применяемые в практических проверках многими аудиторскими фирмами.

Пример тестов для оценки состояния внутреннего контроля материалов

Из анализа представленных данных тестирования следует, что в данном примере уровень организации внутреннего контроля за вопросами исследования низкий и ниже среднего. Основной недостаток внутрихозяйственного контроля – отсутствие фактического контроля поступления, наличия и использования материалов.

Если в ходе изучения и оценки эффективности системы внутреннего контроля будут выявлены отдельные недостатки, рекомендуется использовать следующие процедуры:

  • рассмотрение характера и причин неэффективности внутреннего контроля;
  • проведение дополнительной проверки или тестирования системы (если проверяющий посчитает это необходимым);
  • определение направлений и формулирование рекомендаций в части устранения выявленных недостатков.
  • При формировании рекомендаций по устранению выявленных недостатков во внутреннем контроле необходимо:
  • описать недостаток внутреннего контроля и сопутствующий ему риск;
  • описать действия, которые необходимо предпринять для устранения недостатка;
  • назначить лицо, ответственное за устранение недостатка;
  • установить сроки устранения недостатка.

Необходимо отметить, что внутренний контроль должен быть направлен на выявление и предотвращение всех ошибок, как существенных, так и несущественных. Внутренний контроль осуществляют как бухгалтерская служба, так и служба внутреннего контроля или ревизионные отделы, и если служба внутреннего контроля при проверках может применять выборочные методы, то бухгалтерской службе присущ способ сплошной проверки.

Рекомендуемый рабочий документ, формируемый в системе внутреннего контроля, содержащий рекомендации по устранению выявленных недостатков в системе внутреннего контроля на примере использования материалов, представлен на следующем примере.

Фрагмент листа рекомендаций по устранению выявленных недостатков

Таким образом, в ходе оценки контрольных процедур очень важно свести до минимума риски, связанные с ведением учета, что достигается формированием рекомендаций по устранению выявленных недостатков в системе внутреннего контроля.

Подводя итоги, авторы представили последовательность проведения процедур и необходимую информационную базу оценки эффективности системы внутреннего контроля на рис. 4.

Рисунок 4. Схема формирования информационных потоков в процессе оценки эффективности системы внутреннего контроля

Схема формирования информационных потоков в процессе оценки эффективности системы внутреннего контроля

В заключение следует отметить, что из-за отсутствия четко сформулированного стандарта в части оценки эффективности внутреннего контроля экономическим субъектам приходится самостоятельно формировать мнение о соответствии внутреннего контроля целям и задачам своей деятельности, а также проводить проверку эффективности контрольных мероприятий по своему профессиональному суждению.

Литература:
  1. Алборов Р.А. Аудит в организациях промышленности, торговли и АПК: Учеб. надбавка. М.: Дело и Сервис, 2003. 464 с.
  2. Белик В.Д., Скакун Л.С. Развитие методических подходов к оценке качества деятельности субъектов внутреннего контроля: применение квалиметрических методов // Международный бухгалтерский учет. 2012. №42. С. 48-57.
  3. Генералова Н.В., Карельская С.Н. Применение профессионального суждения в разные периоды развития нормативного регулирования бухгалтерского учета в России // Международный бухгалтерский учет. 2013. №33.
  4. Городилов М.А. Международный стандарт аудита №610 «Использование результатов работы внутренних аудиторов»: новая редакция // Аудитор. 2013. №8. С. 56-63.
  5. Губайдуллина А.Р. Принципы учета, определяющие применение профессионального суждения бухгалтера в условиях перехода к международным стандартам финансовой отчетности // Международный бухгалтерский учет. 2012. №28.
  6. Концевая С.Р., Карасев В.А., Костенкова Н.К. Развитие внутреннего контроля в системе управления сельскохозяйственным производством // Международный бухгалтерский учет. 2014. №2.
  7. Котлячков О.В. Критерии и оценочные показатели в аудите эффективности использования инвестиционных средств // Вестник ИПБ. 2013. №4. С. 39-48.
  8. Остаев Г.Я., Концевая С.Р., Галлямова Т.Р. Формирование и стандартизация внутреннего аудита в коммерческих организациях // Международный бухгалтерский учет. 2012. №45.
  9. Широбоков В.Г., Кателикова Т.И. Направления ревизии снабженческо-сбытовых сельскохозяйственных потребительских кооперативов // Бухучет в сельском хозяйстве. 2012 г. № 4.
  10. Хорохордин Н.Н. Служба внутреннего аудита: этапы создания, цели и задачи // Аудиторские ведомости. 2007. №10.
  11. Костирко Р.О. Оцiнка ефективностi внутрiшнього контролю в управлiннi витратами пiдприемства.

Автори:
Котлячков О.В., к.э.н., доцент кафедры бухгалтерского учета, финансов и аудита Ижевская государственная сельскохозяйственная академия
Фазульянова З.З., Директор Аудиторская компания «Заря»

Версия для печати
Свързани материали:
Коментари 0
въплъщение